為適應商品期貨市場發(fā)展需要,使套期會計更好地反映企業(yè)商品價格風險管理活動的影響,近日,財政部印發(fā)《商品期貨套期業(yè)務會計處理暫行規(guī)定》(財會〔2015〕18號,以下簡稱《暫行規(guī)定》)。財政部會計司有關負責人就制定《暫行規(guī)定》的有關問題回答了記者的提問。 問:請介紹制定《暫行規(guī)定》的背景。 答:風險規(guī)避和價格發(fā)現(xiàn)是期貨市場兩大功能。隨著我國經(jīng)濟發(fā)展和市場體系的不斷完善,企業(yè)利用期貨進行商品價格風險管理的需求越來越強烈。同時,隨著我國商品生產(chǎn)和貿易量在世界經(jīng)濟中的比重日益增加,中國商品市場取得全球市場定價權的需求也更加迫切。 現(xiàn)行《企業(yè)會計準則第24號——套期保值》(以下簡稱24號準則)于2006年發(fā)布,對于規(guī)范企業(yè)套期會計處理發(fā)揮了積極作用。但近年來,隨著大宗商品價格波動日益劇烈,更多企業(yè)涉足商品期貨套期業(yè)務,企業(yè)普遍反映現(xiàn)行24號準則所規(guī)定的套期會計與企業(yè)風險管理活動相脫節(jié)、應用門檻高、處理復雜,往往難以采用,從而造成期貨損益不能與現(xiàn)貨公允價值變動實現(xiàn)對沖,企業(yè)參與期貨交易反而加劇了損益波動性,其開展商品期貨套期業(yè)務的積極性受到一定影響,進而可能影響期貨市場發(fā)展和我國在商品定價權中的地位。對此,包括從事商品期貨的企業(yè)、期貨交易所、期貨公司等在內的期貨業(yè)界以及相關監(jiān)管部門反映強烈,迫切希望對現(xiàn)行套期會計予以改進,降低企業(yè)運用套期會計成本,放寬套期會計門檻,促進更多企業(yè)參與商品期貨交易。 我國24號準則與《國際會計準則第39號——金融工具:確認和計量》(IAS39)中的套期會計規(guī)定相趨同,其面臨的問題同樣也是國際會計準則面臨的問題。國際會計準則理事會(IASB)在近年來的金融工具準則修訂項目中,對套期會計予以了大幅改進,于2013年11月發(fā)布了修訂后的一般套期會計規(guī)定,并作為2014年7月最終發(fā)布的《國際財務報告準則第9號——金融工具》(IFRS 9)的組成部分。IFRS 9降低了套期會計運用門檻,更加緊密地反映企業(yè)的風險管理活動,允許在2018年1月1日(生效日期)前提前采用,經(jīng)在我國有代表性的企業(yè)測試,能夠在一定程度上解決我國企業(yè)從事商品期貨業(yè)務當前面臨的問題。因此,期貨業(yè)界紛紛呼吁:盡快引入IFRS9規(guī)定,為我國商品期貨市場的發(fā)展創(chuàng)造更加有利的環(huán)境。 如果要從根本上解決套期會計問題,需要根據(jù)IFRS 9全面修訂我國24號準則。然而,這將牽涉到金融項目,需要與《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》的修訂與實施同步進行。在2018年IFRS 9強制生效以前,我國企業(yè)及金融機構難以做好幾項金融工具新準則的實施準備。因此,直接修訂24號準則意味著商品期貨業(yè)界提出的問題最早要到2018年或以后才能得到解決,而目前商品期貨業(yè)界對于改進現(xiàn)行套期會計規(guī)定的需求十分急迫。鑒于商品期貨套期業(yè)務相對簡單,無需考慮各種復雜情況而作出繁瑣的規(guī)定,財政部確定了先行制定《暫行規(guī)定》的思路。目的就是把國際上的這一利好的改進內容先引入到國內企業(yè)商品期貨套期業(yè)務上去,讓我國從事商品期貨套期業(yè)務的企業(yè)先獲益,以回應社會相關方面關于改進商品期貨套期會計的強烈呼吁和迫切需要,支持我國實體經(jīng)濟和期貨市場發(fā)展。 問:請介紹制定《暫行規(guī)定》的過程。 答:《暫行規(guī)定》的制定歷經(jīng)了前期研究、模擬測試、起草和征求意見、修改完善四個階段。 前期研究階段。2012年初,在接到期貨行業(yè)的反映后,我們即深入企業(yè)和期貨交易所了解情況,開展前期研究工作。2013年11月,IASB發(fā)布一般套期修訂項目成果后,我們對其修訂內容進行了研究,分析和探討其對我國企業(yè)的適用性及其潛在影響。為進一步了解我國企業(yè)商品風險管理方法,2014年4月,我們聯(lián)合證監(jiān)會會計部委托上海期貨交易所開展了有關課題研究,對當前我國企業(yè)商品期貨套期的類型、會計處理中面臨的問題進行了全面系統(tǒng)的研究,從實務層面為《暫行規(guī)定》起草奠定了基礎。 模擬測試階段。為驗證IFRS 9規(guī)定對于我國企業(yè)商品期貨套期的適用性, 2014年11月至2015年1月,我們組織開展了商品期貨套期業(yè)務會計核算測試工作。測試表明,IFRS 9有關規(guī)定能夠解決當前企業(yè)面臨的問題,核算結果更好地反映了企業(yè)風險管理活動的影響。 起草和征求意見階段。在上述工作基礎上,我們于2015年1月開始了征求意見稿起草工作,于3月中旬形成草稿。之后聯(lián)合證監(jiān)會會計部召開座談會,了解企業(yè)、期貨公司、期貨交易所和會計師事務所對于草稿結構及會計處理方法的意見,并進行了修改。此后又經(jīng)過反復討論修改,形成征求意見稿,于2015年5月29日印發(fā)公開征求意見。 修改完善階段。征求意見結束后,我們對收到的反饋意見逐份逐條進行了梳理分析,吸收合理意見對征求意見稿進行了全面修改,并再次征求了部分事務所和企業(yè)的意見,經(jīng)內部充分討論和修改完善后定稿,履行會簽和報批程序后印發(fā)。 問:請介紹《暫行規(guī)定》的主要內容。 答:《暫行規(guī)定》包括九大部分,對套期會計的應用條件、會計處理原則、詳細賬務處理、列示與披露等做了較為全面的規(guī)定。 第一部分為適用范圍,明確了《暫行規(guī)定》與現(xiàn)行24號準則的關系、《暫行規(guī)定》的適用范圍等。 第二部分為相關定義,對商品期貨套期、套期關系、被套期項目公允價值或現(xiàn)金流量變動、確定承諾、預期交易、項目的組成部分、套期有效性、風險管理目標等需要在該規(guī)定中明確的專業(yè)術語進行了定義。 第三部分為應用條件,規(guī)定了采用《暫行規(guī)定》的套期會計方法對商品期貨套期業(yè)務進行處理所應具備的條件,包括如何指定合格的被套期項目、如何指定合格的套期工具、套期關系應當符合哪些套期有效性要求,以及以書面形式指定套期關系應載明的事項。 第四部分為會計處理原則,對公允價值套期和現(xiàn)金流量套期進行了界定,規(guī)定了套期期間、套期關系終止、后續(xù)期間等環(huán)節(jié)的會計處理原則,并對套期關系的評估、組合套期的運用等提供了詳細指引。 第五部分為會計科目設置,明確了企業(yè)按《暫行規(guī)定》對商品期貨套期業(yè)務進行處理應當設置和使用的會計科目。 第六部分為主要賬務處理,區(qū)別不同的套期類型、不同的被套期項目,針對不同的套期環(huán)節(jié),全面規(guī)定了具體賬務處理。 第七部分為列示,規(guī)定了在資產(chǎn)負債表和利潤表中如何列示商品期貨套期業(yè)務有關項目和金額。 第八部分為披露,明確了企業(yè)應當披露的與商品期貨套期業(yè)務有關的信息,并通過附表提供了相關量化信息的披露格式。 第九部分為實施與銜接,規(guī)定了《暫行規(guī)定》的施行日期以及新舊銜接辦法。 問:請問《暫行規(guī)定》相比現(xiàn)行24號準則主要有哪些方面的改進? 答:相對于現(xiàn)行24號準則,《暫行規(guī)定》對套期會計做了較大改進。其核心理念就是要讓套期會計更加緊密地反映企業(yè)的風險管理活動,使企業(yè)的商品價格風險管理活動能夠恰當?shù)伢w現(xiàn)在財務報表中。按照這一理念,主要的改進包括以下幾個方面: 一是擴大了可以被指定的被套期項目的范圍。允許將風險敞口的某一層級(例如庫存原油中最先實現(xiàn)銷售的100桶原油的價格風險)、某一風險成分(例如銅線價格中的銅基準價格風險)指定為被套期項目,也允許將風險總敞口、風險凈敞口指定為被套期項目??梢灾付ǖ谋惶灼陧椖糠秶臄U大能夠更好地適應企業(yè)的風險管理策略和目標,提高企業(yè)成功應用套期會計的可能性。 二是取消了80%-125%的套期高度有效性量化指標及回顧性評估要求,代之以定性的套期有效性要求,更加注重預期有效性評估。定性的套期有效性標準的重點是,要求被套期項目和套期工具之間應當具有經(jīng)濟關系,使得套期工具和被套期項目因被套期風險而產(chǎn)生的公允價值或現(xiàn)金流量預期隨著相同基礎變量或經(jīng)濟上相關的類似基礎變量變動發(fā)生方向相反的變動。對套期高度有效性量化指標以及回顧性評估要求的撤銷,降低了企業(yè)運用套期會計的門檻,減少了企業(yè)運用套期會計的成本和工作量,并有助于在財務報表中更加恰當?shù)胤从称髽I(yè)的風險管理活動。 三是引入靈活的套期關系“再平衡”機制。要求當套期比率不再反映被套期項目和套期工具所含風險的平衡,但指定該套期關系的風險管理目標并沒有改變時,企業(yè)應當通過調整套期比率來滿足套期有效性要求(即“再平衡”),從而延續(xù)套期關系,而不必如24號準則所要求先終止再重新指定套期關系?!霸倨胶狻睓C制的引入更加適應企業(yè)風險管理活動的實務,簡化了企業(yè)的會計處理,減輕了工作量。 四是對列示和披露做出了更為明確、詳細的規(guī)定。一方面,明確規(guī)定了商品期貨套期業(yè)務相關的項目和金額如何在資產(chǎn)負債表和利潤表中列示。另一方面,要求企業(yè)充分披露商品期貨套期業(yè)務風險管理活動有關的信息,幫助報表使用者從總體上理解企業(yè)商品期貨套期業(yè)務風險管理目標、過程和預期效果。同時,對于定量信息披露設計了表格樣式(附表),便于企業(yè)理解和操作。 五是區(qū)別公允價值套期和現(xiàn)金流量套期兩種不同的套期類型,區(qū)別存貨、采購商品的確定承諾、銷售商品的確定承諾、預期商品采購、預期商品銷售等不同的被套期項目,針對指定套期關系、套期關系存續(xù)期間、套期關系終止、后續(xù)處理等不同環(huán)節(jié),全面規(guī)定了具體賬務處理,更加方便企業(yè)理解、掌握和操作。 問:請問印發(fā)施行《暫行規(guī)定》與修訂24號準則的關系如何?選擇執(zhí)行《暫行規(guī)定》的企業(yè)未來執(zhí)行修訂后的24號準則時會不會面臨會計政策的重大調整? 答:首先,印發(fā)《暫行規(guī)定》后,我們將抓緊對24號準則進行修訂。修訂后的24號準則實施同時,《暫行規(guī)定》將廢止。其次,《暫行規(guī)定》引入了IFRS 9中適用于商品期貨套期會計的規(guī)定,在核心原則和內容上與IFRS 9保持了實質趨同。未來修訂的24號準則也將保持與IFRS 9中套期會計規(guī)定的實質趨同。因此,執(zhí)行《暫行規(guī)定》的企業(yè)在未來執(zhí)行修訂后的24號準則時不會面臨會計政策的重大調整。 問:請問《暫行規(guī)定》與現(xiàn)行24號準則的關系如何?如何理解《暫行規(guī)定》的適用范圍? 答:《暫行規(guī)定》印發(fā)后,現(xiàn)行24號準則仍然有效。之所以這樣安排,基于兩個考慮:一是《暫行規(guī)定》只規(guī)范商品期貨套期業(yè)務,而24號準則規(guī)范所有的套期業(yè)務,《暫行規(guī)定》在范圍上無法替代24號準則。二是保持國際趨同的考慮。IFRS9允許在其生效日(2018年1月1日)后的長時間內(宏觀套期項目完成前),采用IFRS9的企業(yè)仍然可以選擇適用原來的套期會計規(guī)定(即IAS39中的套期會計規(guī)定),這意味著IAS39中的套期會計規(guī)定將保持有效直至宏觀套期項目完成。 在《暫行規(guī)定》的適用范圍方面,企業(yè)應當把握以下幾點: 一是《暫行規(guī)定》僅適用于采用商品期貨合約為套期工具,對企業(yè)現(xiàn)貨經(jīng)營中的商品價格風險進行套期的業(yè)務。 二是企業(yè)開展商品期貨套期業(yè)務,可以選擇執(zhí)行《暫行規(guī)定》,也可以選擇繼續(xù)執(zhí)行24號準則。這樣的安排除了如前所述保持國際趨同的考慮,還考慮了A+H股上市公司的現(xiàn)實情況。對于從事商品期貨套期業(yè)務的A+H股上市公司,可以通過在A股財務報告中選擇繼續(xù)執(zhí)行24號準則,而確保A股財務報告和H股財務報告不因此產(chǎn)生差異。 三是如果企業(yè)選擇執(zhí)行《暫行規(guī)定》,應當對所有的商品期貨套期業(yè)務都執(zhí)行《暫行規(guī)定》,不得對一部分商品期貨套期業(yè)務執(zhí)行《暫行規(guī)定》,對另一部分商品期貨套期業(yè)務執(zhí)行24號準則。此外,如果企業(yè)選擇執(zhí)行《暫行規(guī)定》,應當執(zhí)行《暫行規(guī)定》的所有適用條款,不得繼續(xù)執(zhí)行24號準則的規(guī)定以及《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列報》中有關套期保值的相關披露規(guī)定。 四是無論企業(yè)選擇執(zhí)行《暫行規(guī)定》還是選擇繼續(xù)執(zhí)行24號準則,在套期會計方法可選擇性上并未發(fā)生變化。即對于符合應用條件的商品期貨套期業(yè)務,企業(yè)可以選擇采用套期會計方法進行處理,也可以選擇不采用套期會計方法,而按照其他會計準則進行處理。 問:請問對于既開展商品期貨套期業(yè)務,又開展其他種類套期業(yè)務的企業(yè),由于分別采用《暫行規(guī)定》和24號準則的套期會計模型,是否將可能影響財務報表信息的內在一致性和可比性? 答:《暫行規(guī)定》已經(jīng)確保在套期會計類型、會計科目使用、賬務處理原則及方法等方面與24號準則保持一致。因此對于該類企業(yè)而言,不同套期業(yè)務適用不同的套期會計模型,只是主要在應用條件上存在不同(實質是將使更多的企業(yè)可以在商品期貨套期業(yè)務上應用套期會計方法),而對于該項不同,企業(yè)可以在報表附注中進行充分披露。套期會計為企業(yè)可以選擇采用的會計處理方法,以及可以選擇采用《暫行規(guī)定》或24號準則的政策也有助于緩解上述問題。此外,上述問題僅為24號準則修訂出臺前的過渡期內暫時存在且不可避免的問題,新準則實施后,該問題將自動解決。 問:財政部對貫徹實施《暫行規(guī)定》有哪些要求? 答:《暫行規(guī)定》將為更多的從事商品期貨套期業(yè)務的企業(yè)運用套期會計、有效應對當前商品價格劇烈波動風險、更好地在財務報表中反映商品價格風險管理活動創(chuàng)造條件。相對于現(xiàn)行24號準則,《暫行規(guī)定》在降低套期會計應用門檻和復雜性的同時,也對被套期項目的指定、套期關系的評估、套期關系指定文件的編制以及信息披露等方面提出了新的要求,將可能對企業(yè)商品價格風險管理活動及相關內控流程等產(chǎn)生影響。 從事商品期貨套期業(yè)務的企業(yè)要充分認識《暫行規(guī)定》發(fā)布實施的重要意義,加強內部財會、風險管理等部門的學習培訓,預先評估其影響,做出是否執(zhí)行《暫行規(guī)定》的合理決策。如果決定執(zhí)行《暫行規(guī)定》,應當加強內部相關部門的協(xié)調配合,深入研究,提前規(guī)劃,做好內控流程、信息系統(tǒng)調整等方面的準備,切實貫徹實施好《暫行規(guī)定》的各項要求。各省級財政部門應當做好必要的培訓、監(jiān)督和指導工作。 附件:關于印發(fā)《商品期貨套期業(yè)務會計處理暫行規(guī)定》的通知 責任編輯:唐正璐 |
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